Redovisning av pensionsplaner
Företag tar av olika anledningar ansvar för att betala ut ersättning till anställda
som går i pension. Det finns olika upplägg för de planer som används för att bestämma
de anställdas pensioner och IAS 26 beskriver hur redovisningen av pensioner skall
gå till.
I IAS 26 definieras två olika typer av pensionsplaner, avgiftsbestämda (Defined
contribution plans) respektive förmånsbestämda (Defined benefit plans) pensionsplaner.
Avgiftsbestämda pensionsplaner innebär att den pension som senare utbetalas beror
på de premiebetalningar som görs för de anställda och avkastningen på dessa premiebetalningar.
Förmånsbestämda pensionsplaner innebär att den pension som senare utbetalas fastställs
av en förutbestämd formel som exempelvis baserar pensionen på inkomst eller antal
anställningsår.
IAS 26 skall enligt RFR 2.2 inte tillämpas av en juridisk person (moderföretaget).
Redovisningen för en avgiftsbestämd pensionsplan skall innehålla en beskrivning
av de nettotillgångar som kan användas till pensionsutbetalningar och en beskrivning
av hur pensionsplanen finansieras enligt IAS 26.
När en avgiftsbestämd pensionsplan används så bestäms de anställdas pensioner av
de premier som betalas eller sätts av samt avkastningen på dessa premiebetalningar
eller avsättningar enligt IAS 26.
Syftet med redovisningen av en avgiftsbestämd pensionsplan är att regelbundet tillhandahålla
information om pensionsplanen och avkastningen på de investeringar som görs inom
pensionsplanen enligt IAS 26. Detta syfte uppfylls genom att redovisningen innehåller
följande:
(a) en beskrivning av viktiga aktiviteter under perioden och effekten av eventuella
förändringar i pensionsplanen och av dess medlemmar samt villkor och förhållanden;
(b) uttalande om transaktioner och avkastningen under redovisningsperioden samt den
finansiella ställningen för pensionsplanen per balansdagen; och
(c) en beskrivning av investeringspolicyn.
Redovisningen för en förmånsbestämd pensionsplan skall enligt IAS 26 innehålla antingen:
(a) en sammanställning som visar:
(i) nettotillgångar tillgängliga för pensioner;
(ii) det försäkringstekniska nuvärdet av utlovade pensionsutbetalningar, skillnad
skall göras mellan intjänad och icke-intjänad pension, och
(iii) pensionsplanens överskott eller underskott, eller
(b) en sammanställning av nettotillgångar tillgängliga för pensionsutbetalningar
inklusive antingen:
(i) en not som visar det försäkringstekniska nuvärdet av utlovade pensionsutbetalningar
, skillnad skall göras mellan intjänad och icke-intjänade pension, eller
(ii) en hänvisning till denna information i en bifogad rapport.
Om en aktuariell värdering inte har utarbetats vid tidpunkten för de finansiella
rapporterna skall den senaste värderingen användas som bas enligt IAS 26 och datumet
för värdering skall anges.
Det försäkringstekniska nuvärdet av utlovade pensionsutbetalningar skall enligt
IAS 26 grundas på de utlovade förmånerna enligt villkoren i pensionsplanen för tjänster
som utförts hittills genom att använda antingen nuvarande lönenivåer eller prognostiserade
lönenivåer med angivande av det underlag som används. Effekten av eventuella förändringar
i aktuariella antaganden som har haft en betydande inverkan på det försäkringstekniska
nuvärdet av utlovade pensionsutbetalningar skall också beskrivas i upplysning.
Redovisningen skall förklara förhållandet mellan det försäkringstekniska nuvärdet
av utlovade pensionsutbetalningar och de nettotillgångar som är tillgängliga för
pensionsutbetalningar och principerna för finansiering av utlovade pensioner.
För en förmånsbestämd pensionsplan beror utbetalningarna av utlovade pensioner på
pensionsplanens finansiella ställning och den framtida förmågan att göra tillskott
till pensionsplanen samt avkastningen på investeringarna och pensionplanens effektivitet.
En förmånsbestämd pensionplan behöver återkommande råd från en aktuarie för att
bedöma pensionsplanens finansiella ställning, granska antaganden för planen och
rekommendera framtida tillskottsnivåer.
Syftet med redovisningen av en förmånsbestämd pensionsplan är att regelbundet tillhandahålla
information om de finansiella resurserna och aktiviteterna för pensionsplanen så
att det går att bedöma förhållandet mellan resurser och utlovade pensionsutbetalningar
över tiden. Syftet uppnås vanligen genom att upplysa om följande:
(a) en beskrivning av viktiga aktiviteter under perioden och effekten av eventuella
förändringar i pensionsplanen och av dess medlemmar samt villkor och förhållanden;
(b) uttalande om transaktioner och avkastning för redovisningsperioden samt den
finansiella ställningen för pensionsplanen per balansdagen; och
(c) aktuariella uppgifter antingen som en del av upplysningarna eller genom en separat
rapport, och
(d) en beskrivning av investeringspolicyn.
Nuvärdet av förväntade utbetalningar från en pensionplan kan enligt IAS 26 beräknas
och redovisas baserat på nuvarande lönenivåer eller på prognostiserade lönenivåer
vid tidpunkten för pension.
Skälen för att använda nuvarande lönenivåer är enligt IAS 26:
(a) det försäkringstekniska nuvärdet av utlovade pensionsutbetalningar, vilket motsvarar
summan av de belopp som närvarande är hänförliga till varje deltagare i pensionsplanen
kan beräknas mer objektivt än med förväntade lönenivåer eftersom det innebär färre
antaganden;
(b) ökade utlovade pensioner som kan hänföras till en löneökning blir en skyldighet
i pensionsplanen vid tidpunkten för löneökningen, och
(c) beloppet för det försäkringstekniska nuvärdet av utlovade pensionsutbetalningar
med nuvarande lönenivåer är generellt mer nära relaterat med det belopp som måste
betalas i händelse av uppsägning eller upphörande av pensionsplanen.
Skälen för att använda prognostiserade lönenivåer är enligt IAS 26:
(a) finansiell information bör vara upprättad med antagande om fortlevnad (going
concern), oberoende av de antaganden och uppskattningar som måste göras;
(b) de verkliga pensionsutbetalningarna bestäms genom beräkning på löner vid datumet för
pensionering varför löner, avgiftsnivåer och avkastning måste prognostiseras; och
(c) underlåtenhet att införliva löneprognoser, när finansieringen bygger på löneprognoser,
kan resultera i redovisning av en skenbar överfinansiering när planen inte är överfinansierad,
eller redovisning av tillräcklig finansiering när planen är underfinansierad.
I många länder görs inte aktuariella värderingar oftare än vart tredje år enligt
IAS 26. Om en aktuariell värdering inte har utarbetats vid tidpunkten för årsredovisningen
skall den senaste värderingen används som bas och datumet för värderingen uppges.
För förmånsbestämda pensionsplaner presenteras informationen enligt ett av följande
format enligt IAS 26 som återspeglar olika metoder för upplysning och presentation
av försäkringsteknisk information:
(a) en redogörelse ingår i de finansiella rapporterna som visar nettotillgångarna
tillgängliga för pensionsutbetalningar, det försäkringstekniska nuvärdet av utlovade
pensionsutbetalningar och pensionsplanens överskott eller underskott. Redovisningen
av pensionsplanen kan också innehålla uppgifter om förändringar i nettotillgångar
tillgängliga för pensionsutbetalningar och förändringar i det försäkringstekniska
nuvärdet av utlovade pensionsutbetalningar. Redovisningen kan åtföljas av en separat
akturiell rapport som stödjer det försäkringstekniska nuvärdet av utlovade pensionsutbetalningar;
(b) en redovisning som innehåller en sammanställning av nettotillgångar tillgängliga
för pensionsutbetalningar och en redogörelse av förändringar i nettotillgångar tillgängliga
för pensionsutbetalningar. Det försäkringstekniska nuvärdet av utlovade pensionsutbetalningar
redovisas i en not till redovisningen. Redovisningen kan åtföljas av en separat
akturiell rapport som stödjer det försäkringstekniska nuvärdet av utlovade pensionsutbetalningar;
och
(c) en redovisning som innehåller en sammanställning av nettotillgångar tillgängliga
för pensionsutbetalningar och en redogörelse för förändringar i nettotillgångar
tillgängliga för pensionsutbetalningar med angivande av det försäkringstekniska
nuvärdet av utlovade pensionsutbetalningar som ingår i en separat aktuariell rapport.
I varje format kan en förvaltares rapport som har karaktären av en ledningsrapport
och en investeringsrapport bifogas årsredovisningen enligt IAS 26.
Investeringar eller placeringar som görs inom ramen för pensionsplaner skall enligt
IAS 26 redovisas till verkligt värde. När det gäller marknadsnoterade värdepapper
utgörs det verkliga värdet av marknadsvärdet. Om investeringar som gjorts i pensionsplanen
inte kan uppskattas till verkligt värde skall upplysning lämnas om varför verkligt
värde inte används.
När det gäller marknadsnoterade värdepapper utgörs verkligt värde vanligen av marknadsvärdet
eftersom marknadsvärdet anses vara det mest rättvisa värdet för värdepapper per
balansdagen och för investeringens redovisade resultat under perioden enligt IAS
26. De värdepapper som har ett fast inlösningsvärde och som har förvärvats för att
matcha de skyldigheter som anges i pensionsplanen, eller vissa delar därav, kan
värderas baserat på det slutliga inlösningsvärdet med antagande om en konstant avkastning
till förfall. För investeringar i pensionsplanen där uppskattningar till verkligt
värde inte kan göras, t.ex. för helägda företag, skall upplysning lämnas om anledningen
till att verkligt värde inte kan användas för värdering av investeringen. I den
mån investeringar redovisas till andra belopp än marknadsvärde eller verkligt värde,
anges också verkligt värde vanligtvis. Tillgångar som används i pensionsfondens verksamhet
redovisas i enlighet med tillämpliga rekommendationer.
Redovisningen för en pensionplan, vare sig det är en förmånsbestämd pensionsplan
eller en avgiftsbestämd pensionsplan, skall också innehålla följande uppgifter enligt
IAS 26:
(a) en redogörelse för förändringar i nettotillgångar tillgängliga för pensionsutbetalningar;
(b) ett sammandrag av väsentliga redovisningsprinciper och
(c) en beskrivning av pensionsplanen och effekten av eventuella förändringar i pensionsplanen
under perioden.
Redovisningen för pensionsplaner innehåller följande om det är tillämpligt enligt
IAS 26:
(a) en sammanställning av nettotillgångar tillgängliga för pensionsutbetalningar
som upplyser om:
(i) tillgångar vid balansdagen lämpligt klassificerade;
(ii) grunden för värderingen av tillgångarna;
(iii) uppgifter om varje enskild investering som överstiger 5% av nettotillgångarna
tillgängliga för pensionsutbetalningar eller 5% av någon klass eller typ av värdepapper;
(iv) uppgifter om eventuell investering i arbetsgivaren, och
(v) skulder förutom det försäkringstekniska nuvärdet av utlovade pensionsutbetalningar,
(b) en redogörelse för förändringar i nettotillgångar tillgängliga för pensionsutbetalningar
som visar följande:
(i) bidrag från arbetsgivaren;
(ii) bidrag från anställda;
(iii) kapitalinkomster såsom räntor och utdelningar;
(iv) övriga intäkter;
(v) pensioner som betalats eller skall betalas (analyseras, till exempel som pension,
dödsfall och invaliditet och engångsbelopp);
(vi) administrativa kostnader;
(vii) övriga kostnader;
(viii) inkomstskatter;
(ix) vinster och förluster vid avyttringar av investeringar och förändringar i värdet
av investeringar och
(x) överföringar från och till andra pensionsplaner;
(c) en beskrivning av finansieringspolicyn;
(d) för förmånsbestämda pensionsplaner, det försäkringstekniska nuvärdet av utlovade
pensionsutbetalningar (som kan skilja mellan intjänad och icke-intjänad pension)
baserat på utlovade pensionsutbetalningar enligt villkoren i pensionsplanen avseende
tjänster som utförts hittills där antingen nuvarande lönenivå eller en prognostiserade
lönenivå används, och denna information kan ingå i en medföljande aktuariell rapport
som skall läsas tillsammans med årsredovisningen samt
(e) för förmånsbestämda pensionsplaner, en beskrivning av de väsentligaste aktuariella
antagandena som gjorts och den metod som används för att beräkna försäkringstekniskt
nuvärde av utlovade pensionsutbetalningar.
Redovisningen av en pensionsplan innehåller en beskrivning av pensionsplanen, antingen
som en del av årsredovisningen eller som en separat rapport enligt IAS 26. Den
kan innehålla följande:
(a) namnen på de arbetsgivargrupper och arbetstagargrupper som omfattas;
(b) antalet deltagare som erhåller pension och antalet andra deltagare, som klassificeras
lämpligt;
(c) typ av plan, avgiftsbestämd eller förmånsbestämd;
(d) en anteckning om huruvida deltagarna bidrar till pensionsplanen;
(e) en beskrivning av den pension som utlovas till deltagare;
(f) en beskrivning av eventuella villkor för uppsägning av pensionsplanen, och
(g) förändringar i posterna (a) till (f) under den period som omfattas av rapporten.
Uppdaterad: 2009-10-04