Redovisning av leasing (Leasingavtal)
Ett leasingavtal är enligt IAS 17 ett avtal enligt vilket en leasegivare ger en
leasetagare rätten att använda en tillgång under en överenskommen period i utbyte
mot en betalning eller en serie av betalningar.
I IAS 17 beskrivs hur leasingavtal skall klassificeras samt hur leasegivaren respektive
leasetagaren skall redovisa och upplysa om ingångna leasingavtal.
Ett leasingavtal klassificeras som ett finansiellt leasingavtal om det i allt väsentligt
överför de risker och fördelar som är förknippade med ägandet av tillgången enligt
IAS 17. Ett leasingavtal klassificeras som operationell leasing om avtalet inte överför alla väsentliga risker
och fördelar som förknippas med ägandet av tillgången.
En juridisk person (moderföretaget) får enligt RFR 2.2 redovisa finansiella leasingavtal
som operationella leasingavtal.
I början av leasingperioden skall leasetagaren redovisa finansiella leasingavtal
som en tillgång och en skuld i balansräkningen till det belopp som motsvarar det verkliga
värdet av den leasade egendomen eller nuvärdet av minimileaseavgifterna om detta
värde är lägre enligt IAS 17, värdena skall bestämmas per tidpunkten för
leasingavtalets början.
Den diskonteringsränta som skall användas vid beräkningen av nuvärdet av minimileaseavgifterna
skall baseras på den implicita räntan i leasingavtalet om det är praktiskt möjligt
att fastställa denna. Om det inte är praktiskt möjligt att fastställa den implicita
räntan skall leasetagarens marginella låneränta användas. Initiala direkta utgifter
för leasetagaren skall adderas till tillgångsvärdet avseende den leasade egendomen.
Löpande minimileaseavgifter avseende ett finansiellt leasingavtal skall av leasetagaren enligt IAS 17 fördelas mellan
ränta och amortering av skulden. Räntan skall för varje period under leasingperioden
beräknas med tillämpning av en fast räntesats, räntekostnaden utgörs av en fast
räntesats multiplicerad med den kvarvarande skulden och återstoden av minimileaseavgiften utgör amortering. Rörliga hyresavgifter skall
redovisas som kostnader i de perioder där de uppkommer.
Ett finansiellt leasingavtal ger upphov till både avskrivningar för avskrivningsbara
leasade
tillgångar och finansieringskostnader hos leasetagaren under varje redovisningsperiod
enligt IAS 17. Avskrivningsprincipen för avskrivningsbara leasade tillgångar skall
stämma överens med den avskrivningsprincip som tillämpas för avskrivningsbara tillgångar
som ägs av redovisningsenheten och avskrivningarna skall beräknas i enlighet med
IAS 16 (Materiella anläggningstillgångar) och IAS 38 (Immateriella tillgångar). Om det inte
med rimlig säkerhet går att fastställa att leasetagaren kommer att överta ägandet
för den leasade tillgången vid leasingperiodens slut skall tillgången vara helt
avskriven över den kortaste av leasingperioden eller den ekonomiska livslängden.
Leasetagare skall enligt IAS 17, förutom att uppfylla kraven i IFRS 7 (Finansiella
instrument: Upplysningar) lämna följande upplysningar avseende finansiella leasingavtal:
(a) för varje tillgångsslag, redovisat nettovärde vid slutet av rapporteringsperioden.
(b) en avstämning mellan summan av framtida minimileaseavgifter per balansdagen
och deras nuvärde. Dessutom skall en redovisningsenhet lämna upplysning om summan
av framtida minimileaseavgifter per balansdagen och deras nuvärde för
vart och ett av följande förfallotidpunkter:
(i) inom ett år;
(ii) senare än ett år och inte senare än fem år;
(iii) senare än fem år.
(c) rörliga hyresavgifter som redovisats som en kostnad under perioden.
(d) summan av framtida förväntade minimileaseavgifter per balansdagen för återuthyrda leasade tillgångar
under icke-uppsägningsbara återuthyrningsavtal.
(e) en allmän beskrivning av leastagarens väsentliga leasingavtal inklusive men
inte begränsat till följande:
(i) den grund på vilken den rörliga hyresavgiften bestäms;
(ii) existensen av och villkoren för förnyelse eller förvärv och indexklausuler,
och
(iii) begränsningar i hyresvillkoren, exempelvis de som rör utdelningar, ytterligare
skuldsättning och ytterligare leasingavtal.
Löpande leasingavgifter enligt ett operationellt leasingavtal skall enligt IAS 17
kostnadsföras linjärt över leasingperioden av leasetagaren såvida inte något annat
systematiskt sätt bättre beskriver användarens ekonomiska nytta över tiden.
Leasetagaren skall enligt IAS 17, förutom att uppfylla kraven i IFRS 7, lämna följande
upplysningar om operationella leasingavtal:
(a) summan av framtida minimileaseavgifter enligt icke uppsägningsbara operationella
leasingavtal per balansdagen för vardera av följande förfallotidpunkter:
(i) inte senare än ett år;
(ii) senare än ett år och inte senare än fem år;
(iii) senare än fem år.
(b) summan av framtida förväntade minimileaseavgifter vid återuthyrning under icke-uppsägningsbara
återuthyrningsavtal per balansdagen.
(c) leasingsavgifter och återuthyrningsavgifter som redovisats som en kostnad under
perioden med separata belopp för minimileaseavgifter, rörliga hyresavgifter, och
leasingintäkter.
(d) en allmän beskrivning av leasetagarens betydande leasingavtal inklusive men inte
begränsat till följande:
(i) den grund på vilken den rörliga hyresavgiften bestäms;
(ii) existensen av och villkoren för förnyelse eller förvärv och indexklausuler,
och
(iii) begränsningar i hyresvillkoren, exempelvis de som rör utdelningar, ytterligare
skuldsättning och ytterligare leasingavtal.
Leasegivare skall enligt IAS 17 redovisa tillgångarna avseende ett finansiellt leasingavtal
i balansräkningen och redovisa dem som en fordran till ett belopp motsvarande nettoinvesteringen
i leasingavtalet.
Leasegivaren skall redovisa de finansiella intäkter som uppkommer i ett finansiellt
leasingavtal i enlighet med en konstant förräntning (fast ränta) på leasgivarens
nettoinvestering enligt IAS 17.
Leasegivare som är tillverkare eller återförsäljare skall redovisa försäljningsvinst
eller försäljningsförlust under perioden i enlighet med den redovisningsprincip
som tillämpas av redovisningsenheten för ren försäljning enligt IAS 17. Om leasingavtalet
innehåller en osedvanligt låg ränta skall vinsten begränsas till det belopp som
hade gällt om en marknadsränta avtalats. Direkta
utgifter i samband med förhandling och arrangemang av leasingavtal skall redovisas
som kostnad när försäljningsvinsten redovisas.
Leasinggivare skall enligt IAS 17, förutom att uppfylla kraven i IFRS 7, upplysa
om följande avseende finansiella leasingavtal:
(a) en avstämning mellan bruttoinvesteringen i leasingavtalet och nuvärdet av de
minimileaseavgifter som fordras per balansdagen. Dessutom skall redovisningsenheten
upplysa om bruttoinvesteringen i leasingavtalet och nuvärdet av de minimileaseavgifter
som fordras per balansdagen
för vart och ett av följande förfallotidpunkter:
(i) inte senare än ett år;
(ii) senare än ett år och inte senare än fem år;
(iii) senare än fem år.
(b) ej intjänade finansiella intäkter.
(c) ej garanterade restvärden som tillfaller leasegivaren.
(d) den samlade reserveringen för osäkra fordringar avseende minimileaseavgifter.
(e) rörliga hyresavgifter som redovisats som intäkt under perioden.
(f) en allmän beskrivning av leasgivarens väsentliga leasingavtal.
Leasegivare skall enligt IAS 17 redovisa de tillgångar som omfattas av operationell
leasing i balansräkningen uppdelat på tillgångsslag. Leasgivarens leasingintäkter
från operationell leasing skall enligt IAS 17 intäktsföras linjärt i resultaträkningen
över leasingperioden såvida inte något annat systematiskt sätt bättre beskriver
minskningen av tillgångens ekonomiska fördelar över tiden.
Initiala direkta utgifter för leasegivaren vid förhandlingar och arrangemang av
leasingavtal skall adderas till det redovisade värdet för den leasade tillgången
och redovisas som kostnader under leasingperioden i proportion till redovisade leasingintäkter
enligt IAS 17.
Avskrivningsprincipen för avskrivningsbara leasade tillgångar skall enligt IAS 17
stämma överens med avskrivningsprincipen för liknande tillgångar hos leasgivaren
och avskrivningen skall beräknas i enlighet med IAS 16 och IAS 38.
Leasegivare skall enligt IAS 17, förutom att uppfylla kraven i IFRS 7, upplysa
om följande för operationella leasingavtal:
(a) summan av framtida minimileaseavgifter enligt icke uppsägningsbara operationella
leasingavtal och för varje av följande förfallotidpunkter:
(i) inte senare än ett år;
(ii) senare än ett år och inte senare än fem år;
(iii) senare än fem år.
(b) totala rörliga hyresavgifter som redovisats som intäkt under perioden.
(c) en allmän beskrivning av leasegivarens leasingavtal.
Om en "sale and leaseback" transaktion resulterar i ett finansiellt leasingavtal
skall det eventuella överskott som bestäms som skillnaden mellan försäljningsintäkten
och det redovisade värdet inte omedelbart redovisas som en vinst i resultaträkningen
av leasegivaren enligt IAS 17. Istället skall den uppkomna vinsten periodiseras
över leasingperioden. Detta redovisningsätt skall tillämpas av en juridisk person
(moderföretaget) enligt RFR 2.2 oavsett om leasingavtalet redovisas som finansiell
leasing eller operationell leasing.
Om en "sale and leaseback" transaktion resultaterar i ett operationellt leasingavtal
och det är tydligt att transaktionen gjorts till verkligt värde skall eventuell
vinst eller förlust redovisas omedelbart under perioden enligt IAS 17. Om försäljningspriset
understiger verkligt värde skall eventuell vinst eller förlust redovisas omedelbart
om inte förlusten kompenseras av att de framtida leasingavgifterna understiger marknadspriset,
då skall förlusten redovisas som tillgång och periodiseras i proportion till leasingavgifterna
över den period då tillgången förväntas användas. Om försäljningspriset överstiger
verkligt värde skall den del som överstiger verkligt värde redovisas som skuld och periodiseras
över den period under vilken tillgången förväntas användas.
Om det verkliga värdet avseende ett operationellt leasingavtal vid en "sale and
leaseback" transaktionen är lägre än det redovisade värdet för tillgången skall
en förlust motsvarande skillnaden mellan redovisat värde och verkligt värde redovisas
omedelbart enligt IAS 17.
Uppdaterad: 2009-09-30